W 2020 r. praca zdalna stała się z uwagi na pandemię codziennością. W sytuacji zagrożenia nawet pracodawcy niechętni wcześniej takiej formie świadczenia pracy, zostali zmuszeni do jej wprowadzenia. 

Praca zdalna wiąże się z wieloma korzyściami dla pracowników, umożliwia łączenie pracy z opieką nad dziećmi, ogranicza czas i koszty dojazdu do i z pracy. Dlatego też, prawdopodobnie będzie wykorzystywana powszechnie także w przyszłości. 

Praca zdalna wykonywana na terytorium Polski nie różni się, pod względem podatkowym i ubezpieczeniowym, od pracy w miejscu pozostającym pod kontrolą pracodawcy. Jednak praca zdalna wykonywana z terytorium innego państwa może wiązać się z dodatkowymi obowiązkami dla pracodawcy oraz pracownika. Z tego powodu pracodawca powinien wiedzieć o każdym przypadku pracy zdalnej świadczonej z zagranicy. 
 

Podatek dochodowy od osób fizycznych
 

Rezydencja podatkowa

Skutki wykonywania pracy zdalnej na terytorium innego państwa uzależnione są przede wszystkim od rezydencji podatkowej pracownika, czyli jego miejsca zamieszkania dla celów podatkowych oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania („UPO”) zawartej pomiędzy Polską a państwem, z którego terytorium wykonywana jest praca zdalna. Polska zawarła ponad 80 UPO, w tym ze wszystkimi państwami UE i EOG. 

Co do zasady, rezydent podatkowy jest zobowiązany do opodatkowania w państwie swojej rezydencji swojego ogólnoświatowego dochodu z zastosowaniem odpowiednich metod unikania podwójnego opodatkowania. Natomiast nierezydent podlega w danym państwie opodatkowaniu tylko z tytułu dochodu uzyskanego ze źródeł położonych w tym państwie.

Rezydencję podatkową pracownika pracującego zdalnie z terytorium innego państwa należy ocenić na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („ustawa o PIT”) oraz odpowiedniej UPO. Pracownik może być jednocześnie uważany za polskiego rezydenta podatkowego na podstawie ustawy o PIT i rezydenta innego państwa na podstawie jego wewnętrznych przepisów. W takim przypadku zastosowanie powinny znaleźć przepisy odpowiedniej UPO.

Opodatkowanie dochodów z pracy w UPO

UPO przewidują ogólną zasadę, zgodnie z którą dochód z pracy uzyskany przez rezydenta podatkowego jednego państwa opodatkowany jest w kraju rezydencji, chyba że praca jest wykonywana w innym państwie. Wówczas dochód związany z pracą wykonywaną na terytorium drugiego państwa będzie tam opodatkowany, jeżeli wewnętrzne przepisy podatkowe drugiego kraju nakładają taki obowiązek. 

Dochody z pracy mogą być opodatkowane tylko w państwie rezydencji, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

• pracownik przebywa w drugim państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni w roku albo 12-miesięcznym okresie 
• wynagrodzenie nie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim państwie („ekonomiczny pracodawca”) 
• koszt wynagrodzenia nie jest ponoszony przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca ma w drugim państwie

W przypadku pracy zdalnej kluczowe znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego w innym państwie niż Polska będzie mieć długość pobytu pracownika – polskiego rezydenta podatkowego w tym państwie. Jeżeli jego pobyt na terytorium drugiego państwa przekroczy 183 dni, opodatkowaniu w drugim państwie będzie podlegało jego wynagrodzenie za pracę otrzymane w całym tym okresie, a nie tylko wynagrodzenie otrzymane po przekroczeniu tego limitu.

Wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terytorium innego państwa wypłacone przez pracodawcę pracownikowi niebędącemu polskim rezydentem podatkowym nie powinno być opodatkowane w Polsce. 

Jeżeli pracownik świadczy pracę zdalną z terytorium państwa, które nie zawarło UPO z Polską skutki podatkowe wypłaty wynagrodzenia za taką pracę wynikają wprost z przepisów tego państwa. Należy założyć, że wynagrodzenie pracownika będzie opodatkowane w tym państwie już od samego początku pracy zdalnej. Przepisy drugiego państwa mogą nakładać obowiązki nie tylko na samego pracownika, ale też na pracodawcę wypłacającego wynagrodzenie. 

Obowiązki płatnika PIT w przypadku pracy wykonywanej poza granicami Polski

Ustawa o PIT nakazuje płatnikowi zaniechanie poboru zaliczek na podatek od wynagrodzenia wypłacanego pracownikowi wykonującemu pracę poza terytorium Polski, jeśli dochody te podlegają zagranicznemu opodatkowaniu. Jednak na wniosek złożony przez pracownika pracodawca ma obowiązek nadal pobierać zaliczki.

Jeżeli wynagrodzenie pracownika wykonującego pracę zdalną w innym państwie wciąż podlega polskiemu opodatkowaniu, pracodawca powinien obniżyć podstawę wymiaru zaliczek na podatek o kwotę odpowiadającą 30% diety określonej w przepisach o podróżach służbowych za każdy dzień pobytu pracownika za granicą. Powinien ponadto ustalić, jakie obowiązki spoczywają na nim w państwie, w którym wykonywana jest praca zdalna.

Ubezpieczenie społeczne
 

Skutki pracy zdalnej w obszarze ubezpieczeń społecznych są uzależnione od tego, w którym państwie jest ona wykonywana. Dla tych potrzeb państwa można podzielić na trzy kategorie:

1. państwa stosujące unijne przepisy o koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego, czyli państwa członkowskie UE i EOG, Szwajcaria oraz w 2020 r. Wielka Brytania (zwane dalej „państwami członkowskimi”),
2. państwa, które zawarły z Polską bilateralne umowy w zakresie ubezpieczeń społecznych,
3. pozostałe (zwane dalej „państwami trzecimi”).

Powstanie obowiązku ubezpieczeniowego w innym państwie powoduje, że pracodawca powinien zarejestrować się jako płatnik składek w zagranicznym systemie. Przepisy unijne pozwalają na zawarcie umowy z pracownikiem, który przejmie obowiązek płacenia składek do systemu ubezpieczeniowego państwa członkowskiego, w którym wykonuje pracę. 

Jeżeli pracodawca nie zarejestruje się jako płatnik składek ani nie zawrze z pracownikiem umowy o przejęciu przez niego obowiązków płatnika, dojdzie do powstania zaległości wobec systemu ubezpieczeniowego drugiego państwa, które trzeba będzie uregulować z odsetkami za zwłokę, narażając się przy tym na dodatkowe sankcje finansowe za naruszenie tamtejszych przepisów. 

Niektóre państwa deklarują, że okresy pracy z ich terytorium wymuszone sytuacją epidemiczną spowodowaną przez COVID-19 nie będą brane pod uwagę przy ustalaniu skutków w zakresie ubezpieczeń społecznych. 

Wykonywanie pracy w państwach członkowskich

Zasady wynikające z przepisów w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego w UE (Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego, zwane dalej „Rozporządzeniem 883/2004”) stanowią, że pracownik podlega przepisom o ubezpieczeniach społecznych tylko jednego państwa i jest to państwo, w którym wykonuje on pracę.

Zarówno regulacje UE jak i przepisy krajowe nie odpowiadają wprost na pytanie, przez jaki okres pracownik musi pracować za granicą, aby powstał obowiązek ubezpieczeniowy w kraju goszczącym. Dlatego należy przyjąć, że nawet krótkie wykonywanie przez pracownika pracy zdalnej zagranicą może rodzić tamtejsze konsekwencje ubezpieczeniowe.

Do wyjątków od powyższej zasady zalicza się m.in. pracowników tymczasowo delegowanych do innego państwa członkowskiego i pracowników wykonujących pracę w dwóch lub w kilku państwach członkowskich. 

Żaden z ww. wyjątków nie będzie miał zastosowania w przypadku pracy zdalnej z zagranicy. W konsekwencji, pracownik wykonujący pracę zdalną w innym państwie członkowskim powinien podlegać przepisom o zabezpieczeniu społecznym tego właśnie państwa, chyba że zostanie złożony wniosek o zawarcie porozumienia wyjątkowego i pracownik uzyska certyfikat A1 w Polsce.

Wykonywanie pracy w krajach, z którymi Polska podpisała umowę o zabezpieczeniu społecznym

Polska podpisała szereg umów o zabezpieczeniu społecznym celem uregulowania konsekwencji ubezpieczeniowych w przypadku pracowników transgranicznych wykonujących pracę w: Jugosławii (obecnie Serbii, Bośni i Hercegowinie i Czarnogórze), Kanadzie, Quebecu, Stanach Zjednoczonych Ameryki, Korei Południowej, Australii, Izraelu, Mołdawii, Turcji, Mongolii i na Ukrainie. 

W większości umów obowiązuje zasada podlegania systemowi ubezpieczeń społecznych w państwie, w którym wykonywana jest praca, ale możliwe jest pozostanie w polskim systemie ubezpieczeń, jeśli spełnione są warunki określone w umowie. Odpowiednikiem zaświadczenia A1 jest wtedy odpowiednio PL-UA1 (dotyczy Ukrainy), PL-USA1 (dotyczy Stanów Zjednoczonych Ameryki), PL-AU1 (dotyczy Australii), itd.

W przypadku pracy zdalnej nie ma miejsca delegowanie w rozumieniu umów bilateralnych. Stąd prawidłową drogą do uzyskania stosownego zaświadczenia jest porozumienie właściwych organów obu zainteresowanych państw. Nie wszystkie umowy przewidują możliwość zawarcia takiego porozumienia, co powoduje, że pracownik może podlegać obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym również w państwie, z którego terytorium świadczy pracę zdalną.

Wykonywanie pracy zdalnej w państwie trzecim

Brak przepisów koordynujących w przypadku wykonywania pracy na terytorium państwa trzeciego powoduje, że zastosowanie mają jednocześnie przepisy ubezpieczeniowe obu państw, tzn. Polski oraz państwa trzeciego. Może to powodować powstanie obowiązku ubezpieczeniowego w państwie trzecim, pomimo podlegania nadal obowiązkowym ubezpieczeniom w Polsce. 

Dlatego pracodawca powinien każdorazowo ustalić, jakie obowiązki w zakresie ubezpieczeń społecznych ciążą na nim oraz samym pracowniku z tytułu pracy zdalnej wykonywanej w tym właśnie państwie. 

Obowiązki płatnika składek w przypadku pracy wykonywanej poza granicami Polski

Jeżeli pracownik podlega ubezpieczeniom społecznym w Polsce, w okresie pracy zdalnej wykonywanej z zagranicy pracodawca powinien obniżyć podstawę wymiaru składek ubezpieczeniowych tego pracownika o kwotę równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych do danego państwa za każdy dzień pobytu na jego terytorium. Tak ustalona podstawa wymiaru składek nie może być niższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok.

Więcej artykułów w PRO HR Year Book 2020.